Bilaterale Effekte bei grenzüberschreitenden Verschmelzungen

Franz Hruschka

doi:10.9785/isr-2017-0707

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Bilaterale Effekte bei grenzüberschreitenden Verschmelzungen

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Veröffentlicht/Copyright: 1. Juli 2017

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Aus der Zeitschrift Internationale Steuer-Rundschau Band 6 Heft 7

www.isr-online.deLRD Franz Hruschka, MünchenBilaterale Effekte bei grenzüberschreitenden VerschmelzungenLRD Franz Hruschka ist als Abteilungsleiter in der Betriebsprüfungbeim Finanzamt München tätig.Mit der Umsetzung der Fusionsrichtlinie in nationaleRechtsordnungen sind grenzüberschreitende Umwand-lungen innerhalb Europas weitgehend steuerneutral mög-lich. In der Praxis zeigt sich jedoch, dass die Transforma-tion der europäischen Vorgaben in die verschiedenenRechtsordnungen sehr unterschiedlich sein kann. Ebensozeigt sich, dass auch die Interpretation des einheitlichüber dem Sachverhalt liegenden DBA durchaus verschie-den sein kann. Diesen unterschiedlichen Ansätzen wid-metsichderfolgendeBeitrag am Beispiel einer grenz-überschreitenden Aufwärtsverschmelzung einer italieni-schen Tochtergesellschaft auf eine deutsche Muttergesell-schaft.Since having transformed the Merger Directive into na-tional law most cross-border-mergers between EuropeanMember States can be performed fiscal neutral. Neverthe-less, experience from daily business has shown that thetransformation of the European guideline into the variousnational laws can be very different. And, of course themember states interpretation of the double tax conventioncan fall apart although it is applied from both states on thesame facts. Such differences and how they were resolvedin the real case of an upstream-merger of an Italian sub-sidiary onto the German parent company will be shown inthe article.I. „Zwei Seiten“ desselben SachverhaltsKommt es zu einer grenzüberschreitenden VerschmelzunginnerhalbderEU/EWR,wirdaufgrundderFusionsrichtli-nie die Steuerneutralität des Vorgangs in den beteiligtenStaaten gewährleistet. Dies ändert jedoch nichts an derKomplexität des Vorgangs, der zum einen auf gesell-schaftsrechtlichen Vorgaben basiert und für den zum ande-ren nationale Sondervorschriften existieren, die nur unterbestimmten Voraussetzungen eine Steuerneutralität ge-währen. Diese Sondervorschriften – insbesondere diemaßgeblichen Voraussetzungen der Steuerneutralität –wurden durch die Fusionsrichtlinie nicht harmonisiert,sondern von den Mitgliedsstaaten in deren jeweiligem na-tionalen Steuerrecht umgesetzt. Hinzu kommt, dass auchdie verfahrensrechtliche Behandlung durch die jeweiligenSteuerverwaltungen national orientiert ist. Das führt zuaufwendigen „doppelten“ Verfahren. Und selbst zweimalgewährte nationale Rechtssicherheit muss nicht zu grenz-überschreitend gesicherten Rechtsfolgen führen. DieseProblematik soll im Folgenden anhand eines Einzelfallsdargestellt werden, in dem die durchgeführte Unterneh-mensreorganisation Schritt für Schritt mit den jeweiligennationalen Folgen für das Steuerrecht in Deutschland undItalien kommentiert wird.11Eine ausführliche Stellungnahme aus Sicht der italienischen Finanz-verwaltung wird die Mitreferentin Frau Chiara Putzolu, Agenzia delleEntrate, Rom, im Tagungsband des International Tax Audit ForumsMunich 2016 (erscheint Ende 2017) veröffentlichen.II. Erwerb der BeteiligungEine in Deutschland ansässige Muttergesellschaft (M) übteihre wirtschaftliche Tätigkeit in Italien durch eine dort an-sässige Tochtergesellschaft (T-SRL) aus. Um die Spitze(I-S.A.) eines italienischen Konzerns zu erwerben, der dendortigen Markt in derselben Branche bediente wie M inDeutschland, nahm M bei einer in Deutschland ansässigenBank ein verzinstes Darlehen auf (Refinanzierungskos-ten).Aus deutscher Sicht stellte sich die Frage, welche Auswir-kung die Übernahme hinsichtlich der Refinanzierungskos-ten hatte. Dabei war von Bedeutung dass die I-S.A. eineHoldinggesellschaft war und von ihrer Geschäftseinrich-tung in Italien strategisch die Geschäfte der nachgeordne-ten mehrheitlich ihr gehörenden Tochterkapitalgesell-schaften führte. Ferner hielt die I-S.A. umfangreichen Ak-tienstreubesitz sowie diverseRechte (Kundenstamm, Han-delsmarke usw.).1. Deutsche Sicht der ZuordnungDer Erwerb der I-S.A. führt zu Anschaffungskosten der Mauf die Beteiligung an I-S.A. Diese Beteiligung ist demdeutschen Stammhaus zuzuordnen. Die Ausschüttungender I-S.A. sind (und zwar unabhängig von Art. 24 Abs. 3Buchst. a DBA-Italien) gem. § 8b Abs. 1 Satz 1 KStGsteuerbefreit. Die diesen Ausschüttungen zuzuordnendenAusgaben werden aber gesetzlich der Höhe nach pauscha-liert. Es gelten 5 % der Ausschüttungen als nicht abzugsfä-hige Betriebsausgaben (§ 8b Abs. 5 Satz 1 KStG). Im Er-gebnis werden wirtschaftlich nur 95 % der Dividendenfreigestellt.Im Gegenzug sind die gesamten Refinanzierungskosten involler Höhe bei M abzugsfähig und mindern die deutschesteuerliche Bemessungsgrundlage (§ 8b Abs. 5 Satz 2KStG). Beschränkungen des Zinsabzugs können sich al-lenfalls aus der Zinsschranke (§ 4h EStG) ergeben. Hier-nach kann Zinsaufwand grundsätzlich22Vorbehaltlich der Ausnahmeregeln des § 4h Abs. 2 EStG, vermögedessen Zinsaufwand vollumfänglich abzugsfähig ist, wenn der Zins-aufwand niedriger als 3 Mio.cim Wirtschaftsjahr ist oder das Unter-nehmen zu keinem oder nur anteilsmäßig zu einem Konzern gehörtoder die Eigenkapitalquote des Unternehmens mindestens genausohoch ist wie die des Konzerns.nurbiszurHöhedes Zinsertrags im nämlichen Wirtschaftsjahr sowie darü-ber hinaus nur i.H.v. 30 % des um die Zinserträge sowieZinsaufwendungen und Abschreibungen bereinigten Ge-winns abgezogen werden (§ 4h Abs. 1 Satz 1 und 2 EStG).DBA/OECDISR7/2017255

Online erschienen: 2017-7-1

Erschienen im Druck: 2017-7-26

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